0 بازدید بازگشت
- مورخ:
- 1397/10/04
- شماره:
- 1893
- نوع:
- رأی هیأت عمومی دیوان عدالت اداری
- وضعیت
- منسوخ
خلاصه مقرره
گردش کار شاکی: آقای بهمن زبردست موضوع شکايت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره 200/93/61- 1393/05/20 سازمان امور مالياتي گردش کار: شاکي به موجب دادخواستي، ابطال بخشنامه شماره 200/93/61- 1393/05/20 سازمان امور مالياتي را خواستار شده و در جهت تبيين خواسته اعلام کرده است که: « رياست محترم ضمن تقديم بخشنامه…
گردش کار
شاکی: آقای بهمن زبردست
موضوع شکايت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره 200/93/61- 1393/05/20 سازمان امور مالياتي
گردش کار: شاکي به موجب دادخواستي، ابطال بخشنامه شماره 200/93/61- 1393/05/20 سازمان امور مالياتي را خواستار شده و در جهت تبيين خواسته اعلام کرده است که:
« رياست محترم
ضمن تقديم بخشنامه شماره 200/93/61- 1393/05/20 سازمان امور مالياتي، به استحضار مي رساند، از آنجا که طبق ماده 119 قانون مالياتهاي مستقيم درآمد نقدي و يا غير نقدي که شخص حقيقي يا حقوقي به صورت بلاعوض و يا از طريق معاملات محاباتي و يا به عنوان جايزه يا هر عنوان ديگر از اين قبيل تحصيل مي نمايد مشمول ماليات اتفاقي به نرخ مقرر در ماده (131) اين قانون خواهد بود، شمول مفاد اين قانون به درآمد اتفاقي اشخاص حقوقي، محرز بوده، مفاد بخشنامه شماره 200/93/61 مبني بر شمول ماليات بر اساس ماده 105 قانون مالياتهاي مستقيم و به نرخ بيست و پنج درصد، خلاف بين ماده 119 قانون مذکور مي باشد. لذا با عنايت به اين دفاعيات، از آن مقام عالي درخواست ابطال بخشنامه خلاف قانون مذکور را دارم.»
متن بخشنامه مورد اعتراض به شرح زير است:
بخشنامه 61/93- 119،128- م
امور مالياتي شهر و استان تهران
موضوع:نرخ ماليات بر درآمد اتفاقي اشخاص حقوقي
با توجه به سوالات و ابهامات مطرح شده در خصوص نرخ ماليات بر درآمد اتفاقي اشخاص حقوقي، بدين وسيله با توجه به رأي اکثريت صورتجلسه شماره 201/14302 مورخ 1388/08/03 شوراي عالي مالياتي و نظر به اينکه بر اساس ماده 128 قانون مالياتهاي مستقيم درآمد مشمول ماليات اشخاص حقوق ناشي از درآمدهاي اتفاقي از طريق رسيدگي به دفاتر تشخيص خواهد شد و مالياتهايي که طبق مقررات اين فصل در منبع پرداخت مي گردد به عنوان پيش پرداخت ماليات آنها منظور خواهد شد بنابراين درآمد مشمول ماليات اشخاص حقوقي ناشي از درآمدهاي اتفاقي بر اساس ماده 105 قانون فوق الذکر مشمول ماليات به نرخ بيست و پنج درصد (25%) خواهد بود.
متن رأي اکثريت صورتجلسه مورد اشاره در بخشنامه مورد اعتراض به شرح زير است:
«صورتجلسه
گزارش شماره 210/15567- 1388/02/15معاونت محترم فني و حقوقي سازمان امور مالياتي کشور عنوان رئيس کل وقت سازمان منضم به تصوير نامه حسابرس کل هيأت حسابرسي امور اقتصادي ديوان محاسبات کشور و پاسخ سازمان متبوع به آن حسب ارجاع رئيس کل وقت سازمان امور مالياتي کشور، در اجراي بند 3 ماده 255 قانون مالياتهاي مستقيم در جلسه مورخ 1388/07/28 (متعاقب جلسه 1388/06/23) شوراي عالي مالياتي مطرح است.
مضمون مکاتبات فوق به طور خلاصه مشتمل بر ابراز نظرات مغاير راجع به شمول نرخهاي مالياتي موضوع مواد 105و 131 اصلاحي مورخ 1380/11/27 قانون فوق الذکر نسبت به درآمد اتفاقي اشخاص حقوقي مي باشد:
اينک شوراي عالي مالياتي با حضور اعضاء امضاء کننده ذيل ضمن مطالعه مفاد گزارش صدرالذکر و همچنين نظرات ابرازي در مکاتبات فوق و پس از شور و تبادل نظر در اين خصوص به شرح زير اعلام رأي مي نمايد:
رأي اکثريت:
درست است که برابر مفاد ماده 119 قانون مالياتهاي مستقيم درآمدي که شخص حقيقي يا حقوقي به صورت بلاعوض و يـا ... تحصيل مينمايد، مشمول ماليات اتفاقي بـه نرخ مقرر در مـاده 131 قانون مذکور اعـلام گرديده ومطابق ماده 120 همان قانون درآمد مشمول ماليات در اين قبيل موارد عبارتست از صد درصد درآمد حاصله، لکن قانونگذار در اين خصوص برابر مقررات ماده 128 قانون مذکور در مورد اشخاص حقوقي قائل به استثناء گرديده و مقرر داشته که درآمد مشمول ماليات اشخاص مزبور ناشي از درآمدهاي اتفاقي بر خلاف حکم ماده 120 فوق از طريق رسيدگي به دفاتر تشخيص و از سوي ديگر مالياتهايي که طبق مقررات اين فصل در منبع پرداخت مي گردد (برابر ماده 119 مزبور به نرخ ماده 131) به عنوان پيش پرداخت ماليات آنها منظور شود. با عنايت به مراتب بالا و در نظر گرفتن اينکه برابر مقررات ماده 105 قانون فوق الاشاره جمع درآمد شرکتها و درآمد ناشي از فعاليت هاي انتفاعي ساير اشخاص حقوقي .... مشمول ماليات به نرخ بيست و پنج درصد (25%) مي باشد، و از طرفي نرخ ماده 131 با اصلاحاتي که در تاريخ 1380/11/27 در آن به عمل آمده به طور خاص براي محاسبه ماليات بر درآمد اشخاص حقيقي وضع گرديده و لذا به لحاظ عدم اطلاق و عموميت شمول آن به ساير اشخاص (بر خلاف متن قبل از اصلاح مذکور) قابل اعمال به درآمد مشمول ماليات اشخاص حقوقي ناشي از درآمدهاي اتفاقي نخواهد بود و با آن مانعه الجمع مي باشد و به همين اعتبار عبارت مندرج در قسمت اخير ماده 105 اصلاحي مبني بر اينکه «به استثناي مواردي که طبق مقررات اين قانون داراي نرخ جداگانه اي مي باشد» شامل ساير موارد به جز درآمد اتفاقي اشخاص حقوقي خواهد بود. بنابراين درآمد مشمول ماليات اشخاص حقوقي ناشي از درآمدهاي اتفاقي اولا: طبق مقررات قانون از طريق رسيدگي به دفاتر تشخيص خواهد شد و ثانيا: به نرخ 25 درصد موضوع ماده 105 اصلاحي مورخ 1380/11/27 مشمول ماليات خواهد بود.
نظر اقليت:
اگر چه نرخ مالياتي مقرر در ماده 131 قانون اصلاحي مالياتهاي مستقيم مصوب 1380/11/27 به درآمد اشخاص حقيقي اختصاص يافته است اما از آنجايي که مقنن با علم و اطلاع از اين امر به موجب ماده 119 قانون مذکور، درآمد اتفاقي مشمول ماليات شخص حقيقي و حقوقي را صراحتا تابع نرخ مقرر در ماده 131 شناخته است و از طرفي مطابق مـاده 128 قانون صـدرالاشاره، درآمـد مشمول ماليات اشخاص حقوقـي از طريق رسيـدگي بـه دفاتر تشخيص و بنا بـه صراحت مـدلول مـاده 119 مـاليات آن بـه نرخ ماده 131 تعيين و محاسبه مي گردد، لذا با عنايت به مراتب فوق الاشعار، مفاد ماده 128 قانون مالياتهاي مستقيم صرفا به نحوه تشخيص درآمد اتفاقي اشخاص حقوقي تأکيد نموده و ارتباطي به نرخ مالياتي ديگر نداشته بلکه نرخ محاسبه آن به استناد و تصريح ماده 119، نرخ مقرر در ماده 131 قانون ياد شده خواهد بود. بنابراين و با در نظر گرفتن استثناء مقرر در ماده 105، اقليت اعتقاد به اعمال نرخ ماده 131 قانون ماليات هاي مستقيم در خصوص درآمد اتفاقي اشخاص حقوقي دارد.
در پاسخ به شکايت مذکور، مدير کل دفتر حقوقي سازمان امور مالياتي کشور به موجب لايحه شماره 212/634/د- 1397/10/10 توضيح داده است که:
مدير کل محترم هيأت عمومي ديوان عدالت اداري
در خصوص پرونده کلاسه 1108،96 موضوع دادخواست آقاي بهمن زبردست به خواسته ابطال بخشنامه شماره 200/93/61- 1393/05/20 سازمان امور مالياتي کشور، ضمن ارسال پاسخ معاونت مالياتهاي مستقيم، (دفتر فني و حسابرسي مالياتي)، به استحضار مي رساند: هر چند مطابق مفاد ماده 119 قانون مالياتهاي مستقيم درآمدي که شخص حقيقي يـا حقوقي بـه صورت بلاعوض و يـا ..... تحصيل مي نمايد، مشمول ماليات اتفاقي بـه نرخ مقرر در ماده 131 قانون مذکور اعلام گرديده و وفق ماده 120 همان قانون درآمد مشمول ماليات در اين قبيل موارد عبارتست از صد درصد درآمد حاصله، لکن قانونگذار در اين خصوص برابر مقررات ماده 128 قانون مذکور در مورد اشخاص حقوقي قائل به استثناء شده و مقرر داشته که درآمد مشمول ماليات اشخاص مزبور ناشي از درآمدهاي اتفاقي بر خلاف حکم ماده 120 فوق از طريق رسيدگي به دفاتر تشخيص و از سوي ديگر مالياتهايي که طبق مقررات اين فصل در منبع پرداخت مي گردد (براساس ماده 119 مزبور به نرخ ماده 131) به عنوان پيش پرداخت ماليات آنها منظور شود.
با توجه به مراتب پيش گفته و در نظر گرفتن اينکه برابر مقررات ماده 105 قانون فوق الاشاره جمع درآمد شرکتها و درآمد ناشي از فعاليتهاي انتفاعي ساير اشخاص حقوقي ......... مشمول ماليات به نرخ بيست و پنج درصد (25%) ميباشد و از سوي ديگر نرخ ماده 131 با اصلاحاتي که در تاريخ 1380/11/27 در آن به عمل آمده، به طور خاص براي محاسبه ماليات بر درآمد اشخاص حقيقي وضع گرديده و لذا به لحاظ عدم اطلاق و عموميت شمول آن به ساير اشخاص (برخلاف متن قبل از اصلاح مذکور) قابل اعمال به درآمد مشمول ماليات اشخاص حقوقي ناشي از درآمدهاي اتفاقي نبوده و با آن مانعه الجمع مي باشد و به همين اعتبار عبارت مندرج در قسمت اخير ماده 105 اصلاحي مبني بر اينکه «به استثناي مواردي که طبق مقررات اين قانون داراي نرخ جداگانه اي ميباشد» شامل ساير موارد به جز درآمد اتفاقي اشخاص حقوقي خواهد بود. بنابراين درآمد مشمول ماليات اشخاص حقوقي ناشي از درآمدهاي اتفاقي اولا: طبق مقررات قانون از طريق رسيدگي به دفاتر تشخيص خواهد شد و ثانيا: به نرخ 25 درصد موضوع ماده 105 اصلاحي مورخ 1380/11/27 مشمول ماليات خواهد بود. با عنايت به مراتب فوق و با ياد آوري اختيار حاصل از آيين نامه اجرايي بند الف ماده 59 قانون برنامه سوم توسعه اقتصادي، اجتماعي و فرهنگي جمهوري اسلامي ايران جهت تهيه و تصويب بخشنامه هاي مورد نياز به منظور تأمين حسن اجراي قوانين و نظر به عدم خروج سازمان متبوع از حيطه اختيارات ياد شده، رد شکايت شاکي مورد استدعا است.»
متن پاسخ شماره 232/21651/ص- 1396/12/09 مدير کل دفتر فني و حسابرسي مالياتي مورد اشاره در لايحه مدير کل دفتر حقوقي سازمان امور مالياتي کشور به شرح زير است:
مدير کل محترم دفتر حقوقي
بازگشت به نامه شماره 212/36307/د- 1396/09/27در خصوص دادخواست آقاي بهمن زبردست مبني بر خواسته ابطال بخشنامه شماره 200/93/61- 1393/05/20به آگاهي مي رساند:
1- به موجب ماده 119 قانون مالياتهاي مستقيم مصوب 1366 و اصلاحيه هاي بعدي آن درآمد نقدي و يا غيرنقدي که شخص حقيقي يا حقوقي به صورت بلاعوض و يا از طريق معاملات محاباتي و يا به عنوان جايزه يا هر عنوان ديگر از اين قبيل تحصيل مينمايد مشمول ماليات اتفاقي به نرخ مقرر در ماده (131) اين قانون خواهد بود.
2- بر اساس ماده 120 قانون مزبور درآمد مشمول ماليات موضوع اين فصل (ماليات درآمد اتفاقي) عبارت است از صد درصد درآمد حاصله و در صورتي که غيرنقدي باشد، به بهاي روز تحقق درآمد طبق مقررات اين قانون تقويم مي شود مگر در مورد املاکي که در اجراي مفاد ماده (64) اين قانون براي آنها ارزش معاملاتي تعيين شده است که در اين صورت ارزش معاملاتي مأخذ محاسبه ماليات قرار خواهد گرفت.
3- با توجه به ماده 128 قانون مذکور درآمد مشمول ماليات اشخاص حقوقي ناشي از درآمدهاي اتفاقي از طريق رسيدگي به دفاتر تشخيص خواهد شد و مالياتهايي که طبق مقررات اين فصل در منبع پرداخت مي گردد به عنوان پيش پرداخت ماليات آنها منظور خواهد شد.
4- بر اساس ماده 105 قانون ياد شده جمع درآمد شرکتها و درآمد ناشي از فعاليتهاي انتفاعي ساير اشخاص حقوقي کـه از منابع مختلف در ايران يـا خارج از ايران تحصيل مي شود، پس از وضع زيـان هاي حاصل از منابع غير معاف و کسر معافيتهاي مقرر به استثناي مواردي که طبق مقررات اين قانون داراي نرخ جداگانه اي مي باشد، مشمول ماليات به نرخ بيست و پنج درصد (25%) خواهند بود.
با توجه به موارد فوق جمع درآمد شرکتها و درآمد ناشي از فعاليتهاي انتفاعي ساير اشخاص حقوقي که از منابع مختلف تحصيل ميشود مشمول ماليات به نرخ 25% بوده و همچنين با توجه به ماده 128 قانون مالياتهاي مستقيم مبني بر تشخيص درآمد اشخاص حقوقي ناشي از درآمدهاي اتفاقي از طريق رسيدگي به دفاتر، مالياتهايي که طبق مقررات فصل ماليات بر درآمد اتفاقي در منبع پرداخت ميگردد به عنوان پيش پرداخت ماليات آنها منظور خواهد شد و در نهايت تعيين درآمد مشمول ماليات اشخاص حقوقي ناشي از درآمدهاي اتفاقي مانند ساير درآمدهاي اشخاص مذکور مطابق ماده 105 قانون مذکور مشمول ماليات خواهد بود. »
هيأت عمومي ديوان عدالت اداري در تاريخ 1397/10/04 با حضور رئيس و معاونين ديوان عدالت اداري و روسا و مستشاران و دادرسان شعب ديوان تشکيل شد و پس از بحث و بررسي با اکثريت آراء به شرح زير به صدور رأي مبادرت کرده است.
موضوع شکايت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره 200/93/61- 1393/05/20 سازمان امور مالياتي
گردش کار: شاکي به موجب دادخواستي، ابطال بخشنامه شماره 200/93/61- 1393/05/20 سازمان امور مالياتي را خواستار شده و در جهت تبيين خواسته اعلام کرده است که:
« رياست محترم
ضمن تقديم بخشنامه شماره 200/93/61- 1393/05/20 سازمان امور مالياتي، به استحضار مي رساند، از آنجا که طبق ماده 119 قانون مالياتهاي مستقيم درآمد نقدي و يا غير نقدي که شخص حقيقي يا حقوقي به صورت بلاعوض و يا از طريق معاملات محاباتي و يا به عنوان جايزه يا هر عنوان ديگر از اين قبيل تحصيل مي نمايد مشمول ماليات اتفاقي به نرخ مقرر در ماده (131) اين قانون خواهد بود، شمول مفاد اين قانون به درآمد اتفاقي اشخاص حقوقي، محرز بوده، مفاد بخشنامه شماره 200/93/61 مبني بر شمول ماليات بر اساس ماده 105 قانون مالياتهاي مستقيم و به نرخ بيست و پنج درصد، خلاف بين ماده 119 قانون مذکور مي باشد. لذا با عنايت به اين دفاعيات، از آن مقام عالي درخواست ابطال بخشنامه خلاف قانون مذکور را دارم.»
متن بخشنامه مورد اعتراض به شرح زير است:
بخشنامه 61/93- 119،128- م
امور مالياتي شهر و استان تهران
موضوع:نرخ ماليات بر درآمد اتفاقي اشخاص حقوقي
با توجه به سوالات و ابهامات مطرح شده در خصوص نرخ ماليات بر درآمد اتفاقي اشخاص حقوقي، بدين وسيله با توجه به رأي اکثريت صورتجلسه شماره 201/14302 مورخ 1388/08/03 شوراي عالي مالياتي و نظر به اينکه بر اساس ماده 128 قانون مالياتهاي مستقيم درآمد مشمول ماليات اشخاص حقوق ناشي از درآمدهاي اتفاقي از طريق رسيدگي به دفاتر تشخيص خواهد شد و مالياتهايي که طبق مقررات اين فصل در منبع پرداخت مي گردد به عنوان پيش پرداخت ماليات آنها منظور خواهد شد بنابراين درآمد مشمول ماليات اشخاص حقوقي ناشي از درآمدهاي اتفاقي بر اساس ماده 105 قانون فوق الذکر مشمول ماليات به نرخ بيست و پنج درصد (25%) خواهد بود.
متن رأي اکثريت صورتجلسه مورد اشاره در بخشنامه مورد اعتراض به شرح زير است:
«صورتجلسه
گزارش شماره 210/15567- 1388/02/15معاونت محترم فني و حقوقي سازمان امور مالياتي کشور عنوان رئيس کل وقت سازمان منضم به تصوير نامه حسابرس کل هيأت حسابرسي امور اقتصادي ديوان محاسبات کشور و پاسخ سازمان متبوع به آن حسب ارجاع رئيس کل وقت سازمان امور مالياتي کشور، در اجراي بند 3 ماده 255 قانون مالياتهاي مستقيم در جلسه مورخ 1388/07/28 (متعاقب جلسه 1388/06/23) شوراي عالي مالياتي مطرح است.
مضمون مکاتبات فوق به طور خلاصه مشتمل بر ابراز نظرات مغاير راجع به شمول نرخهاي مالياتي موضوع مواد 105و 131 اصلاحي مورخ 1380/11/27 قانون فوق الذکر نسبت به درآمد اتفاقي اشخاص حقوقي مي باشد:
اينک شوراي عالي مالياتي با حضور اعضاء امضاء کننده ذيل ضمن مطالعه مفاد گزارش صدرالذکر و همچنين نظرات ابرازي در مکاتبات فوق و پس از شور و تبادل نظر در اين خصوص به شرح زير اعلام رأي مي نمايد:
رأي اکثريت:
درست است که برابر مفاد ماده 119 قانون مالياتهاي مستقيم درآمدي که شخص حقيقي يا حقوقي به صورت بلاعوض و يـا ... تحصيل مينمايد، مشمول ماليات اتفاقي بـه نرخ مقرر در مـاده 131 قانون مذکور اعـلام گرديده ومطابق ماده 120 همان قانون درآمد مشمول ماليات در اين قبيل موارد عبارتست از صد درصد درآمد حاصله، لکن قانونگذار در اين خصوص برابر مقررات ماده 128 قانون مذکور در مورد اشخاص حقوقي قائل به استثناء گرديده و مقرر داشته که درآمد مشمول ماليات اشخاص مزبور ناشي از درآمدهاي اتفاقي بر خلاف حکم ماده 120 فوق از طريق رسيدگي به دفاتر تشخيص و از سوي ديگر مالياتهايي که طبق مقررات اين فصل در منبع پرداخت مي گردد (برابر ماده 119 مزبور به نرخ ماده 131) به عنوان پيش پرداخت ماليات آنها منظور شود. با عنايت به مراتب بالا و در نظر گرفتن اينکه برابر مقررات ماده 105 قانون فوق الاشاره جمع درآمد شرکتها و درآمد ناشي از فعاليت هاي انتفاعي ساير اشخاص حقوقي .... مشمول ماليات به نرخ بيست و پنج درصد (25%) مي باشد، و از طرفي نرخ ماده 131 با اصلاحاتي که در تاريخ 1380/11/27 در آن به عمل آمده به طور خاص براي محاسبه ماليات بر درآمد اشخاص حقيقي وضع گرديده و لذا به لحاظ عدم اطلاق و عموميت شمول آن به ساير اشخاص (بر خلاف متن قبل از اصلاح مذکور) قابل اعمال به درآمد مشمول ماليات اشخاص حقوقي ناشي از درآمدهاي اتفاقي نخواهد بود و با آن مانعه الجمع مي باشد و به همين اعتبار عبارت مندرج در قسمت اخير ماده 105 اصلاحي مبني بر اينکه «به استثناي مواردي که طبق مقررات اين قانون داراي نرخ جداگانه اي مي باشد» شامل ساير موارد به جز درآمد اتفاقي اشخاص حقوقي خواهد بود. بنابراين درآمد مشمول ماليات اشخاص حقوقي ناشي از درآمدهاي اتفاقي اولا: طبق مقررات قانون از طريق رسيدگي به دفاتر تشخيص خواهد شد و ثانيا: به نرخ 25 درصد موضوع ماده 105 اصلاحي مورخ 1380/11/27 مشمول ماليات خواهد بود.
نظر اقليت:
اگر چه نرخ مالياتي مقرر در ماده 131 قانون اصلاحي مالياتهاي مستقيم مصوب 1380/11/27 به درآمد اشخاص حقيقي اختصاص يافته است اما از آنجايي که مقنن با علم و اطلاع از اين امر به موجب ماده 119 قانون مذکور، درآمد اتفاقي مشمول ماليات شخص حقيقي و حقوقي را صراحتا تابع نرخ مقرر در ماده 131 شناخته است و از طرفي مطابق مـاده 128 قانون صـدرالاشاره، درآمـد مشمول ماليات اشخاص حقوقـي از طريق رسيـدگي بـه دفاتر تشخيص و بنا بـه صراحت مـدلول مـاده 119 مـاليات آن بـه نرخ ماده 131 تعيين و محاسبه مي گردد، لذا با عنايت به مراتب فوق الاشعار، مفاد ماده 128 قانون مالياتهاي مستقيم صرفا به نحوه تشخيص درآمد اتفاقي اشخاص حقوقي تأکيد نموده و ارتباطي به نرخ مالياتي ديگر نداشته بلکه نرخ محاسبه آن به استناد و تصريح ماده 119، نرخ مقرر در ماده 131 قانون ياد شده خواهد بود. بنابراين و با در نظر گرفتن استثناء مقرر در ماده 105، اقليت اعتقاد به اعمال نرخ ماده 131 قانون ماليات هاي مستقيم در خصوص درآمد اتفاقي اشخاص حقوقي دارد.
در پاسخ به شکايت مذکور، مدير کل دفتر حقوقي سازمان امور مالياتي کشور به موجب لايحه شماره 212/634/د- 1397/10/10 توضيح داده است که:
مدير کل محترم هيأت عمومي ديوان عدالت اداري
در خصوص پرونده کلاسه 1108،96 موضوع دادخواست آقاي بهمن زبردست به خواسته ابطال بخشنامه شماره 200/93/61- 1393/05/20 سازمان امور مالياتي کشور، ضمن ارسال پاسخ معاونت مالياتهاي مستقيم، (دفتر فني و حسابرسي مالياتي)، به استحضار مي رساند: هر چند مطابق مفاد ماده 119 قانون مالياتهاي مستقيم درآمدي که شخص حقيقي يـا حقوقي بـه صورت بلاعوض و يـا ..... تحصيل مي نمايد، مشمول ماليات اتفاقي بـه نرخ مقرر در ماده 131 قانون مذکور اعلام گرديده و وفق ماده 120 همان قانون درآمد مشمول ماليات در اين قبيل موارد عبارتست از صد درصد درآمد حاصله، لکن قانونگذار در اين خصوص برابر مقررات ماده 128 قانون مذکور در مورد اشخاص حقوقي قائل به استثناء شده و مقرر داشته که درآمد مشمول ماليات اشخاص مزبور ناشي از درآمدهاي اتفاقي بر خلاف حکم ماده 120 فوق از طريق رسيدگي به دفاتر تشخيص و از سوي ديگر مالياتهايي که طبق مقررات اين فصل در منبع پرداخت مي گردد (براساس ماده 119 مزبور به نرخ ماده 131) به عنوان پيش پرداخت ماليات آنها منظور شود.
با توجه به مراتب پيش گفته و در نظر گرفتن اينکه برابر مقررات ماده 105 قانون فوق الاشاره جمع درآمد شرکتها و درآمد ناشي از فعاليتهاي انتفاعي ساير اشخاص حقوقي ......... مشمول ماليات به نرخ بيست و پنج درصد (25%) ميباشد و از سوي ديگر نرخ ماده 131 با اصلاحاتي که در تاريخ 1380/11/27 در آن به عمل آمده، به طور خاص براي محاسبه ماليات بر درآمد اشخاص حقيقي وضع گرديده و لذا به لحاظ عدم اطلاق و عموميت شمول آن به ساير اشخاص (برخلاف متن قبل از اصلاح مذکور) قابل اعمال به درآمد مشمول ماليات اشخاص حقوقي ناشي از درآمدهاي اتفاقي نبوده و با آن مانعه الجمع مي باشد و به همين اعتبار عبارت مندرج در قسمت اخير ماده 105 اصلاحي مبني بر اينکه «به استثناي مواردي که طبق مقررات اين قانون داراي نرخ جداگانه اي ميباشد» شامل ساير موارد به جز درآمد اتفاقي اشخاص حقوقي خواهد بود. بنابراين درآمد مشمول ماليات اشخاص حقوقي ناشي از درآمدهاي اتفاقي اولا: طبق مقررات قانون از طريق رسيدگي به دفاتر تشخيص خواهد شد و ثانيا: به نرخ 25 درصد موضوع ماده 105 اصلاحي مورخ 1380/11/27 مشمول ماليات خواهد بود. با عنايت به مراتب فوق و با ياد آوري اختيار حاصل از آيين نامه اجرايي بند الف ماده 59 قانون برنامه سوم توسعه اقتصادي، اجتماعي و فرهنگي جمهوري اسلامي ايران جهت تهيه و تصويب بخشنامه هاي مورد نياز به منظور تأمين حسن اجراي قوانين و نظر به عدم خروج سازمان متبوع از حيطه اختيارات ياد شده، رد شکايت شاکي مورد استدعا است.»
متن پاسخ شماره 232/21651/ص- 1396/12/09 مدير کل دفتر فني و حسابرسي مالياتي مورد اشاره در لايحه مدير کل دفتر حقوقي سازمان امور مالياتي کشور به شرح زير است:
مدير کل محترم دفتر حقوقي
بازگشت به نامه شماره 212/36307/د- 1396/09/27در خصوص دادخواست آقاي بهمن زبردست مبني بر خواسته ابطال بخشنامه شماره 200/93/61- 1393/05/20به آگاهي مي رساند:
1- به موجب ماده 119 قانون مالياتهاي مستقيم مصوب 1366 و اصلاحيه هاي بعدي آن درآمد نقدي و يا غيرنقدي که شخص حقيقي يا حقوقي به صورت بلاعوض و يا از طريق معاملات محاباتي و يا به عنوان جايزه يا هر عنوان ديگر از اين قبيل تحصيل مينمايد مشمول ماليات اتفاقي به نرخ مقرر در ماده (131) اين قانون خواهد بود.
2- بر اساس ماده 120 قانون مزبور درآمد مشمول ماليات موضوع اين فصل (ماليات درآمد اتفاقي) عبارت است از صد درصد درآمد حاصله و در صورتي که غيرنقدي باشد، به بهاي روز تحقق درآمد طبق مقررات اين قانون تقويم مي شود مگر در مورد املاکي که در اجراي مفاد ماده (64) اين قانون براي آنها ارزش معاملاتي تعيين شده است که در اين صورت ارزش معاملاتي مأخذ محاسبه ماليات قرار خواهد گرفت.
3- با توجه به ماده 128 قانون مذکور درآمد مشمول ماليات اشخاص حقوقي ناشي از درآمدهاي اتفاقي از طريق رسيدگي به دفاتر تشخيص خواهد شد و مالياتهايي که طبق مقررات اين فصل در منبع پرداخت مي گردد به عنوان پيش پرداخت ماليات آنها منظور خواهد شد.
4- بر اساس ماده 105 قانون ياد شده جمع درآمد شرکتها و درآمد ناشي از فعاليتهاي انتفاعي ساير اشخاص حقوقي کـه از منابع مختلف در ايران يـا خارج از ايران تحصيل مي شود، پس از وضع زيـان هاي حاصل از منابع غير معاف و کسر معافيتهاي مقرر به استثناي مواردي که طبق مقررات اين قانون داراي نرخ جداگانه اي مي باشد، مشمول ماليات به نرخ بيست و پنج درصد (25%) خواهند بود.
با توجه به موارد فوق جمع درآمد شرکتها و درآمد ناشي از فعاليتهاي انتفاعي ساير اشخاص حقوقي که از منابع مختلف تحصيل ميشود مشمول ماليات به نرخ 25% بوده و همچنين با توجه به ماده 128 قانون مالياتهاي مستقيم مبني بر تشخيص درآمد اشخاص حقوقي ناشي از درآمدهاي اتفاقي از طريق رسيدگي به دفاتر، مالياتهايي که طبق مقررات فصل ماليات بر درآمد اتفاقي در منبع پرداخت ميگردد به عنوان پيش پرداخت ماليات آنها منظور خواهد شد و در نهايت تعيين درآمد مشمول ماليات اشخاص حقوقي ناشي از درآمدهاي اتفاقي مانند ساير درآمدهاي اشخاص مذکور مطابق ماده 105 قانون مذکور مشمول ماليات خواهد بود. »
هيأت عمومي ديوان عدالت اداري در تاريخ 1397/10/04 با حضور رئيس و معاونين ديوان عدالت اداري و روسا و مستشاران و دادرسان شعب ديوان تشکيل شد و پس از بحث و بررسي با اکثريت آراء به شرح زير به صدور رأي مبادرت کرده است.
رأی هیأت عمومی
رأي هيأت عمومي
بر مبناي ماده 105 قانون مالياتهاي مستقيم، فعاليتهاي انتفاعي اشخاص حقوقي به استثناي مواردي که در اين قانون داراي نرخ جداگانه اي مي باشد، مشمول ماليات به نرخ 25 درصد اعلام شده است. يکي از استثنائات حکم مقرر در اين ماده، ماليات بر درآمدهاي اتفاقي اشخاص حقوقي بوده که نرخ آن به موجب ماده 119 قانون مالياتهاي مستقيم از حکم کلي مقرر در ماده 105 قانون مالياتهاي مستقيم استثناء شده و به تناسب ميزان درآمد اتفاقي اشخاص حقوقي مشمول نرخ هاي سه گانه مقرر در ماده 131 قانون مالياتهاي مستقيم (15، 20 و 25 درصد) قـرار داده شـده است. نظر بـه اينکه بخشنامه مـورد شـکايت، نرخ ماليات بـر درآمدهاي اتفـاقي اشخاص حقوقي را کماکان مشمول حکم مقرر در ماده 105 قانون مالياتهاي مستقيم قرار داده است، بخشنامه مذکور خلاف قانون و خارج از اختيار بوده و مستند به بند 1 ماده 12 و ماده 88 قانون تشکيلات و آيين دادرسي ديوان عدالت اداري مصوب 1392 ابطال مي شود.
بر مبناي ماده 105 قانون مالياتهاي مستقيم، فعاليتهاي انتفاعي اشخاص حقوقي به استثناي مواردي که در اين قانون داراي نرخ جداگانه اي مي باشد، مشمول ماليات به نرخ 25 درصد اعلام شده است. يکي از استثنائات حکم مقرر در اين ماده، ماليات بر درآمدهاي اتفاقي اشخاص حقوقي بوده که نرخ آن به موجب ماده 119 قانون مالياتهاي مستقيم از حکم کلي مقرر در ماده 105 قانون مالياتهاي مستقيم استثناء شده و به تناسب ميزان درآمد اتفاقي اشخاص حقوقي مشمول نرخ هاي سه گانه مقرر در ماده 131 قانون مالياتهاي مستقيم (15، 20 و 25 درصد) قـرار داده شـده است. نظر بـه اينکه بخشنامه مـورد شـکايت، نرخ ماليات بـر درآمدهاي اتفـاقي اشخاص حقوقي را کماکان مشمول حکم مقرر در ماده 105 قانون مالياتهاي مستقيم قرار داده است، بخشنامه مذکور خلاف قانون و خارج از اختيار بوده و مستند به بند 1 ماده 12 و ماده 88 قانون تشکيلات و آيين دادرسي ديوان عدالت اداري مصوب 1392 ابطال مي شود.