رد شکایت نسبت به ابطال بخشنامه شماره 230/16206/د مورخ ۱۴۰۲/۳/۱۳ معاون درآمدهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور

شماره دادنامه:  ۱۴۰۴۳۱۳۹۰۰۰۲۹۴۲۱۳۶
تاریخ دادنامه: ۱۴۰۴/۱۱/۱۴
شماره پرونده: ۰۳۰۲۸۷۵-۰۴۰۱۰۹۱
مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری 
شاکیان: ۱- آقای حسین حبیبی ۲- شرکت پالایش نفت اصفهان با وکالت آقای حسین همت‌کار دستجردی 
طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور 
موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره 16206- 230-د مورخ ۱۴۰۲/۳/۱۳ معاون درآمدهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور 
گردش کار: شاکیان به موجب دادخواست های جداگانه ای ابطال بخشنامه شماره 16206- 230-د مورخ ۱۴۰۲/۳/۱۳ معاون درآمدهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده اند و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده اند که:
  الف- خلاصه متن دادخواست و لایحه تکمیلی آقای حسین حبیبی:
"بخشنامه مورد شکایت بدون رعایت و برخلاف ماده ۲۷ قانون مالیات برارزش افزوده مصوّب ۱۴۰۰ و تبصره‌های آن از جمله تبصره‌های ۹، ۴، ۱ صادر گردیده است. به موجب ماده قانونی موصوف مشخص می‌گردد ابتدا سازمان حفاظت محیط زیست می‌بایست نام واحد آلاینده را به شرکت اعلام و در صورت عدم رفع آلایندگی در مهلت تعیین شده نسبت به اعلام نام واحد آلاینده و نرخ آلایندگی (نیم الی یک و نیم درصد) اقدام نماید. این درحالی است که بدون انجام فرآیندها و رویه‌های قانونی مزبور، سازمان امور مالیاتی صرفاً به استناد نامه شماره ۱۴۰۲/۲۳۰/۹۷۰۴ مورخ ۱۴۰۲/۳/۸ دفتر پایش فراگیر سازمان حفاظت محیط زیست، ادارات امور مالیاتی را مکلّف به مطالبه عوارض سبز برای دوره چهارم سال ۱۴۰۰ و دوره‌های اول لغایت چهارم سال ۱۴۰۱ به نرخ نیم درصد برای اشخاص مشمول نموده است. نظر به این که گام نخست شمولیت عوارض سبز به شرح فوق توسط سازمان حفاظت محیط زیست صورت نگرفته بنابراین بخشنامه سازمان امور مالیاتی کشور که به استناد نامه سازمان حفاظت محیط زیست صادر گردیده برخلاف صدر ماده ۲۷ قانون دایمی ارزش افزوده می باشد.
با توجه به این که اکثر شرکت‌ها دارای خطوط تولید مجزّا و محصولات مستقل از هم می‌باشند قانونگذار در تبصره ۱ ماده ۲۷ قانون دایمی ارزش افزوده سازمان حفاظت محیط زیست را مکلّف نموده، نام واحد آلاینده و نرخ آلایندگی را به سازمان امور مالیاتی اعلام نماید. در نامه شماره ۱۴۰۲/۲۳۰/۹۷۰۴ مورخ ۱۴۰۲/۳/۸ دفتر پالایش فراگیر سازمان حفاظت محیط زیست برخلاف رویه قانونی یاد شده، مجموعه شرکت به عنوان واحد آلاینده (بدون اعلام نام واحد آلاینده، سطح و نرخ آلایندگی) اعلام گردیده و سازمان امور مالیاتی نیز بدون توجه به این موضوع اقدام به صدور بخشنامه مورد درخواست ابطال نموده است. بنابراین مشخص است که بخشنامه مزبور بدون رعایت موارد قانونی صادر گردیده و محکوم به ابطال است.
سازمان امور مالیاتی کشور در بخشنامه ۲۳۰/1۶۲۰۶/د مورخ ۱۴۰۲/۳/۱۳ حتی مفاد تبصره‌های ۴ و ۹ ماده ۲۷ قانون دایمی ارزش افزوده را نادیده گرفته زیرا تصویب‌نامه شماره ۲۴۱۶۷۰/ت ۵۹۷۹۳ هـ هیات وزیران که معیارهای تعیین سطح آلایندگی واحدهای تولیدی، صنعتی، معدنی و خدماتی را مشخص نموده در تاریخ ۱۴۰۱/۱۲/۲۷ مصوّب گردیده پس چگونه امکان دارد که قبل از تعیین معیارها و شاخص‌های آلایندگی، نرخ آن مشخص گردد. مضافاً این که طبق تبصره‌های ۴ و ۹ ماده ۲۷ مقرّر شده که اعلام سازمان حفاظت محیط زیست برای دوره‌های مالیاتی بعد، ملاک و مناط اعتبار است حال آن که بخشنامه یادشده (صرف نظر از ایرادات موجود در نامه دفتر پالایش فراگیر سازمان حفاظت محیط زیست) شرکت‌ها را از دوره چهارم سال ۱۴۰۰ و چهار دوره سال ۱۴۰۱ مشمول عوارض سبز نموده است. در واقع علی رغم عدم وجود معیارهای تعیین سطح آلایندگی، بخشنامه مزبور عطف به ماسبق شده و اصولاً برخلاف موازین قانونی و حتی تصویب نامه مورد الاشاره هیات وزیران صادر گردیده است.
با عنایت به مراتب فوق و نظر به این که بخشنامه مزبور از هر جهت مغایر با اصل۵۱ قانون اساسی و ماده ۲۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده و تبصره‌های ۹، ۱ آن و دخالت در محدوده اختیارات قوه مقننه است، مستنداً به اصل ۱۷۳ قانون اساسی و بند ۱ ماده ۱۲ و مواد ۸۸ و ۱۳ قانون دیوان عدالت اداری، ابطال بخشنامه فوق الذکر از تاریخ صدور مورد استدعاست."
ب- خلاصه متن دادخواست و لایحه تکمیلی آقای حسین همت کار دستجردی به وکالت از شرکت پالایش نفت اصفهان: 
" سازمان امور مالیاتی کشور برخلاف قانون اساسی و قوانین عادی، مبادرت به صدور بخشنامه خلاف قانون به شماره 230/16206/د مورخ ۱۴۰۲/۳/۱۳ نموده که این بخشنامه مستند آرای غیرقانونی هیات‌های حل اختلاف مالیاتی حتی در سطح شورای عالی مالیاتی قرار گرفته است.
بدین ترتیب سازمان امور مالیاتی، با کنار گذاشتن نصوص صریح قانون و بدون توجه به قیود و شرایط ماده ۲۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده و مصوبه شماره ۲۴۱۶۷۰ت۵۹۷۹۳ هـ مورخ ۱۴۰۱/۱۲/۲۷ هیات وزیران و نظریه سازمان حفاظت محیط زیست به عنوان متولّی قانونی تشخیص آلایندگی و حتی بر خلاف مواضع اولیه و بخشنامه خودش که به موجب نامه شماره ۱۴۰۱/۳۰۰/۵۸۱۷۰ مورخ ۱۴۰۱/۱۲/۲۴ به صراحت اعلام موضع کرده بود؛ با نقض تمامی مقرّرات ماده ۲۷ قانون در خصوص تشخیص آلایندگی، ابلاغ آلاینده، اعطای مهلت جهت رفع آلایندگی، ایجاد پایگاه اطّلاع رسانی انحصاری به عنوان مرجع رسمی و غیرقابل تغییر آلایندگی، تعیین و ثبت معیار محاسبه معیارها و تعیین سطح و شرح آلایندگی واحد تولیدی در پایگاه مذکور، با کنار گذاشتن نصوص صریح قانونی، مبادرت به صدور بخشنامه خلاف قانون فوق الذکر نموده است که این بخشنامه متضمّن قانونگذاری و وضع قانون جهت وصول مالیات در بازه زمانی تاریخ لازم الاجراء شدن قانون جدید یعنی مورخ ۱۴۰۰/۱۰/۱۳ تا تاریخ درج و اعلام آلایندگی در سامانه سازمان حفاظت محیط زیست که در تاریخ سه ماهه چهارم ۱۴۰۳ اتفاق افتاده است یا در بد بینانه‌ترین وضعیت تا تاریخ ابلاغ آیین‌نامه اجرایی ماده ۲۷ قانون مصوّب هیات وزیران یعنی بهار۱۴۰۲ است که در بر دارنده عوارض سه ماهه چهارم سال ۱۴۰۰ و چهار دوره سال ۱۴۰۱ می‌باشد. این اقدام متضمّن قانونگذاری توسط سازمان امور مالیاتی و نقض استقلال قوا و نقض اصل ۵۱ قانون اساسی است؛ زیرا در شرایطی که ماده ۲۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده و تبصره ۹ آن صراحتاً وصول عوارض در این دوره را مُجاز نمی‌داند؛ سازمان امور مالیاتی با ابلاغ یک بخشنامه بر خلاف صلاحیت و حدود اختیارات خود به وضع مالیات پرداخته است. این بخشنامه که به استناد نامه شماره ۱۴۰۲/۲۳۰/۹۷۰۴ مورخ ۱۴۰۲/۳/۸ دفتر پایش سازمان حفاظت محیط زیست صادر گردیده است؛ مغایر با نصوص صریح قانونی بوده و در خور ابطال است.
مطابق ماده ۲۷ قانون دایمی مالیات بر ارزش افزوده، تمهید مقدمات و مضی مواعد مقرّر در این ماده، به عنوان مقدمه اجرای قانون و وصول عوارض سبز، لازم است. برخی از شرایط و مقدّمات الزام آور قانونی منتهی به وصول عوارض به قرار ذیل است:
۱- اعلام و ابلاغ مراتب آلایندگی از سوی سازمان حفاظت محیط زیست به واحد تولیدی و اعطای مهلت جهت رفع آلایندگی.
۲- تعیین معیارهای آلایندگی ظرف سه ماه از تاریخ لازم‌الاجرا شدن قانون.
۳- ایجاد پایگاه اطّلاعاتی ظرف شش ماه از لازم‌الاجرا شدن قانون.
۴- اعتبار اعلام آلایندگی سازمان صرفاً برای دوره‌های بعدی و عطف به ماسبق نشدن آن.
بنابراین هیچ‌یک از شرایط مقرّر در فوق در مطالبه عوارض سبز از سوی سازمان امور مالیاتی مورد متابعت و رعایت قرار نگرفته است؛ در نتیجه مطالبه عوارض آلایندگی در غیاب شرایط قانونی فوق، به استناد بخشنامه خلاف قانون مورد درخواست ابطال، فاقد وجاهت و مردود است.
لازم به ذکر است تاریخ لازم‌الاجراشدن قانون مالیات بر ارزش افزوده جدید برابر ماده ۵۷ این قانون مورخ ۱۴۰۰/۱۰/۱۳و تاریخ نسخ و بی‌اعتباری قانون قدیم نیز همین زمان است و از این تاریخ (زمان لازم‌الاجراشدن قانون) تا تاریخ سه ماهه چهارم ۱۴۰۳ (زمان درج مراتب آلایندگی و سطح آن در سامانه) هیچ گونه عوارضی به این شرکت تعلّق نمی‌گیرد و مطالبه و وصول این عوارض بر اساس بخشنامه مورد درخواست ابطال، فاقد مستند قانونی است.
قانون اساسی در اصول مختلف خود، وضع هر گونه عوارض و مالیات را صرفاً به حکم قانون مُجاز اعلام کرده است و این موضوع از درجه‌ای از اهمّیت برخوردار بوده است که آن را در قانون اساسی ذکر کرده‌اند تا قوانین عادی هم نتوانند این موضوع را به آیین‌نامه و بخشنامه و دستورالعمل و در یک کلام به اراده قوه مُجریه واگذار کنند. این معنا در اصول ۵۲، ۵۱ قانون اساسی و برخی از مواد قانون مالیات‌های مستقیم به روشنی هرچه تمام‌تر آمده است.
وقتی قانون اساسی وصول مالیات و عوارض و میزان و شرایط آن را منحصراً در صلاحیت قانون می‌داند؛ به این معنی است که آیین‌نامه، بخشنامه و دستورالعمل سازمان امور مالیاتی یا هیات وزیران و به طریق اولی مأمورین تشخیص و وصول مالیات و عوارض، صالح به وضع مقرّرات راجع به وصول مالیات و عوارض نیستند. 
تفسیر مضیق قوانین واضع عوارض و مالیات اقتضاء دارد که در موارد شک و تردید و در جایی که شرایط قانونی وصول عوارض و مالیات وجود ندارد، از وصول عوارض و مالیات خودداری شود؛ نه این که سازمان امور مالیاتی تحت فشار ذی‌نفعان با وضع و خلق مقرّرات خلاف قوانین عادی و اساسی و مغایر با شرایط و تبصره‌های ماده ۲۷ قانون دایمی مالیات بر ارزش افزوده مورد اجرا؛ حتی مخالف دستورالعمل‌های سابق خود به وضع و وصول عوارض خلاف قانون اقدام کند.
تفسیر مضیق قوانین مالیاتی و عدم جواز وصول مالیات و عوارض بدون وجود نص معتبر قانونی، اقتضاء دارد؛ وقتی به موجب ماده ۵۷ قانون جدید مالیات بر ارزش افزوده مصوّب سال ۱۴۰۰، قانون مالیات بر ارزش افزوده سابق مصوّب ۱۳۸۷ از زمان لازم‌الاجراشدن قانون جدید، نسخ گردیده است؛ به هیچ وجه نمی‌توان تا زمان مهیّا شدن سازوکارهای قانون جدید به معیارهای مورد عمل در قانون منسوخه سابق تشبث جست؛ چرا که در این دوران، قانونی جهت وصول عوارض وجود ندارد. قانون جدید وصول عوارض را منوط به تمهید مقدمات و شرایطی دانسته است و تا وقتی این شرایط جمع نشده وصول آن عوارض مُجاز نیست و با فراهم شدن این تمهیدات نیز قانون عطف به ماسبق (قبل از تمهید مقدمات اجرا) نمی‌شود و وصول عوارض صرفاً پس از حصول شرایط قانونی مُجاز است؛ چرا که تفسیر مضیق قوانین مالیاتی چنین اقتضاء دارد و تبصره ۹ ماده نیز صراحتاً اعلام آلایندگی جهت وصول عوارض را از دوره مالیاتی (سه ماهه بعدی سال) مؤثر در وصول مالیات می داند.
در مقام اجرای ماده ۲۷ قانون دایمی مالیات بر ارزش افزوده هیات دولت، سازمان حفاظت محیط زیست و سازمان امور مالیاتی، مبادرت به صدور بخشنامه، و دستورالعمل و نامه‌هایی نموده‌اند که برخی از این مقرّرات در راستا و منطبق با قیود و شرایط وصول عوارض موضوع ماده ۲۷ قانون مورد عمل در خصوص عوارض سبز بوده و برخی دیگر مغایر با قانون و مغایر با آیین‌نامه اجرایی قانون مصوّب هیات دولت می‌باشد؛ لیکن سازمان امور مالیاتی و در رأس آن شورای عالی مالیاتی تحت فشار ذی‌نفعان و بدون توجه به این که وضع عوارض سبز به منظور درآمدزایی برای ذی نفعان نبوده و با هدف رفع آلایندگی و حفظ سلامت مردم و هزینه کرد عوارض برای بهداشت عمومی وضع شده؛ از میان این مقرّرات به بخشنامه خلاف قانون 230/16206/د مورخ ۱۴۰۲/۳/۱۳ عمل و استناد می‌نماید؛ در حالی که سیر مقرّرات موضوعه در اجرای قانون نیز، بخشنامه و عملکرد سازمان امور مالیاتی را تأیید نمی‌کند.
نتیجه این که بخشنامه مورد شکایت که متضمّن وضع عوارض و تجویز مطالبه آن در بازه زمانی لازم‌الاجراشدن قانون تا زمان درج نام واحدهای آلاینده در سامانه است؛ خلاف ماده ۲۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده،آیین‌نامه اجرایی ماده ۲۷ قانون یادشده به شماره ۲۴۱۶۷۰/ت ۰۵۵۹۷۹۳ هـ مورخ ۱۴۰۱/۱۲/۲۷ مصوّب هیات وزیران و نامه‌ ابلاغی به شماره ۱۴۰۱/۳۰۰/۵۸۱۷۰مورخ ۱۴۰۱/۱۲/۲۴ سازمان حفاظت محیط زیست، و حتی مغایر با بخشنامه‌های سابق‌الصدور خود سازمان امور مالیاتی به شماره ۲۳۰/۵۰۳ مورخ ۱۴۰۲/۱/۹ می باشد و ابطال آن از تاریخ تصویب مورد درخواست می‌باشد. علاوه‌ بر آن بخشنامه موصوف متضمّن نقض اصل ۵۱ قانون اساسی است که وصول هر گونه عوارض را متوقّف به نصّ قانون می‌داند و از جهت دریافت وجه بدون سبب مشروع خلاف شرع نیز هست که جلب نظر شورای نگهبان را اقتضاء دارد ."
متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است:
" بخشنامه شماره 16206-230-د مورخ ۱۴۰۲/۳/۱۳ معاون درآمدهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور
موضوع: بخشنامه بارگذاری فهرست واحدهای آلاینده بارگذاری شده در سامانه جامع محیط زیست برای مطالبه عوارض آلایندگی موضوع ماده ۲۷ قانون مالیات برارزش افزوده مصوّب ۱۴۰۰/۳/۲ 
ادارات کل امور مالیاتی
پیرو نامه‌های شماره 230/73936/د مورخ ۱۴۰۱/۱۱/۱۲ و شماره 230/503/د مورخ ۱۴۰۲/۱/۹ در خصوص وصول مالیات عوارض سبز موضوع ماده (۲۷) قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوّب ۱۴۰۰/۳/۲ از واحدهای تولیدی، صنعتی، معدنی و خدماتی آلاینده که به تشخیص سازمان حفاظت محیط زیست، حدود مُجاز و استانداردهای زیست محیطی را رعایت ننموده و در مهلت زمانی که از سوی سازمان مزبور برای آنها تعیین شده است، نسبت به رفع آلایندگی خود اقدام ننموده اند، به اطّلاع می‌رساند:
با عنایت به نامه شماره ۱۴۰۲/۲۳۰/۹۷۰۴ مورخ ۱۴۰۲/۳/۸ دفتر پایش فراگیر محیط زیست سازمان حفاظت محیط زیست مبنی بر درج فهرست واحدهای تولیدی، صنعتی، معدنی و خدماتی آلاینده از ابتدای تاریخ لازم‌الاجراشدن قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوّب ۱۴۰۰/۳/۲ در پایگاه واحدهای آلاینده که با رعایت مفاد صدر ماده یادشده، به تشخیص سازمان حفاظت محیط زیست به عنوان واحد آلاینده مشمول پرداخت عوارض سبز شده‌اند، فهرست واحدهای یاد شده از طریق سامانه/http://ittms.tax.gov.ir  منوی سامانه بهره‌برداری از اطّلاعات/درگاه سایر منابع اطلاعاتی/استعلام واحدهای آلاینده در دسترس ادارات امور مالیاتی قرار گرفته است.
لذا مقرّر می‌دارد، ادارات امور مالیاتی ذی‌ربط، با رعایت سایر مقرّرات مربوط، نسبت به مطالبه عوارض سبز موضوع ماده (۲۷) قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوّب ۱۴۰۰ برای دوره چهارم سال ۱۴۰۰ (از ۱۴۰۰/۱۰/۱۳  تا پایان سال ۱۴۰۰) و دوره‌های اول لغایت چهارم سال ۱۴۰۱ به نرخ نیم درصد (۰/۵%) (حداقل نرخ موضوع این ماده باتوجه به عدم تعیین نرخ های ۰/۵% ،۱ و ۱/۵) حسب مورد برای اشخاص مشمول اقدام نمایند.- معاون درآمدهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور" 
در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۲۱۲/۲۵۴۶/ص مورخ ۱۴۰۴/۲/۱۳ توضیحاتی داده که خلاصه آن به قرار زیر است:
" ۱- این سازمان ضامن اجرا یا عدم اجرای فرآیندهای قانونی که سازمان حفاظت محیط زیست موظّف به انجام آن بوده نمی‌باشد. چرا که وفق ماده ۲۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوّب سال ۱۴۰۰، واحد های تولیدی، صنعتی، معدنی و خدماتی آلاینده که به تشخیص سازمان حفاظت محیط زیست، حدود مُجاز و استانداردهای زیست محیطی را رعایت نمی‌کنند، در صورتی که در مهلت زمانی که توسط سازمان مزبور برای آنها تعیین می‌شود، نسبت به رفع آلایندگی خود اقدام ننمایند، براساس معیارهایی نظیر شدّت، مدّت، نوع و مکان آلایندگی با نرخ های نیم درصد، یک درصد، و یک و نیم درصد، به مأخذ فروش کالا یا خدمات، مشمول عوارض سبز می‌شوند. این حکم در مورد کلّیه واحدهای آلاینده، اعم از واحدهای معاف و غیر معاف، صادراتی و واحد های مستقر در مناطق آزاد تجاری –صنعتی و مناطق ویژه اقتصادی جاری است.
معیارهایی که در تعیین سطح آلایندگی واحدها، مبنای عمل سازمان محیط زیست قرار می‌گیرد، حداکثر سه ماه پس از لازم‌الاجراشدن این قانون، توسط کارگروهی متشکّل از نمایندگان سازمان حفاظت محیط زیست و وزارتخانه‌های بهداشت، درمان و آموزش پزشکی، صنعت معدن و تجارت، کشور و امور اقتصادی و دارایی (سازمان) تهیه می‌شود و به تصویب هیات وزیران می‌رسد. میزان فروش واحدهای موضوع این ماده براساس سامانه مؤدّیان یا اظهارنامه‌ای که به همین منظور به سازمان ارایه می‌شود، تعیین می‌گردد.
۲- براساس تبصره ۳ ماده ۲۷ قانون مذکور، سازمان حفاظت محیط زیست مکلّف است حداکثر ظرف ۶ ماه پس از تاریخ لازم‌الاجراشدن این قانون پایگاه اطّلاعاتی واحد های آلاینده را ایجاد نماید و امکان دسترسی بر خط سازمان به سامانه مزبور را فراهم کند. سازمان حفاظت محیط زیست موظّف است نام واحدهای آلاینده و سطح آلایندگی آنها را در پایگاه مزبور درج نموده و آن را مستمراً به روزرسانی کند.
۳- هیات وزیران در جلسه مورخ ۱۴۰۱/۱۲/۲۱ معیارهایی که در تعیین سطح آلایندگی واحدها، مبنای عمل سازمان حفاظت محیط زیست قرار می‌گیرد را طی مصوبه شماره ۲۴۱۶۷۰/ت۵۹۷۹۳هـ مورخ ۱۴۰۱/۱۲/۲۷  موضوع «معیارهای تعیین سطح آلایندگی واحد های تولیدی، صنعتی، معدنی و خدمات آلاینده »، تصویب نموده و این سازمان طی بخشنامه شماره ۲۱۰/۷۱۷۱/د مورخ ۱۴۰۲/۲/۱۰  مصوبه مزبور را به ادارات کل امور مالیاتی ابلاغ نموده است.
۴- وفق ماده ۵ تصویب‌نامه شماره ۲۴۱۶۷۰/ت ۵۹۷۹۳ هـ مورخ ۱۴۰۱/۱۲/۲۷ هیات وزیران، مرجع اعلام نام واحد آلاینده و دستورالعمل محاسبه نرخ آلایندگی آن، پایگاه اطّلاعاتی واحدهای آلاینده سازمان موضوع تبصره ۳ ماده ۲۷ قانون صدرالذکر (سامانه جامع محیط زیست کشور به نشانی IRANEMP.IR) موضوع تبصره ۲ ماده ۵ تصویب نامه مذکور می‌باشد. در این پایگاه نحوه محاسبه معیارها و تعیین سطح و نرخ آلایندگی واحد، برای همان واحد، مشخص و قابل دسترس است.
۵- بنا به نصّ صریح مفاد ماده ۲۷ قانون مذکور، تعیین مهلت زمانی جهت رفع آلایندگی واحد های آلاینده، از وظایف سازمان حفاظت محیط زیست بوده و خارج از حیطه اختیارات سازمان متبوع  می‌باشد. در این راستا این سازمان مکلّف است براساس اطّلاعات واحدهای آلاینده که در پایگاه اطّلاعاتی واحدهای آلاینده (موضوع تبصره ۳ ماده ۲۷ قانون مذکور)، توسط سازمان حفاظت محیط زیست بارگذاری می‌شود اقدام به مطالبه عوارض سبز از واحدهای آلاینده نماید. بنابراین از نظر این سازمان اعلام نام واحدهای آلاینده توسط سازمان مذکور به منزله رعایت ترتیبات اجرایی مقرّر در صدر ماده ۲۷ قانون یادشده می‌باشد.
۶- وفق نامه شماره ۱۴۰۲/۲۳۰/۹۷۰۴ مورخ ۱۴۰۲/۳/۸ دفتر پایش فراگیر محیط زیست سازمان حفاظت محیط زیست به صراحت به احراز آلایندگی واحد پس از مهلت مقرّر و اعلام نرخ آلایندگی تصریح شده است. لذا نامه مزبور صرفاً در خصوص اعلام درج فهرست واحدهای تولیدی، صنعتی، معدنی و خدماتی آلاینده از ابتدای تاریخ لازم‌الاجراشدن قانون مالیات برارزش افزوده مصوّب ۱۴۰۰/۳/۲ در پایگاه اطّلاعاتی واحدهای آلاینده سازمان حفاظت محیط زیست که با رعایت مفاد صدر ماده ۲۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده، به تشخیص سازمان حفاظت محیط زیست به عنوان واحد آلاینده مشمول پرداخت عوارض سبز شده‌اند و اعلام دسترسی سازمان متبوع از طریق وب سرویس به پایگاه اطّلاعاتی موردنظر می‌باشد. لازم به ذکر است رعایت مفاد صدر ماده ۲۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده مبنی بر ارایه مهلت رفع آلایندگی در نامه مورد اعتراض نیز به صراحت مورد تأکید قرار گرفته است. علی ای حال حسب اطّلاعات مکتسبه، سازمان حفاظت محیط زیست پس از پایش و تعیین آلایندگی واحد، مهلت زمانی را برای رفع آلایندگی تعیین و به واحد مذکور اعلام می‌نماید. در صورت عدم رفع آلایندگی پس از مهلت مقرّر نام واحد موردنظر به عنوان آلاینده در سامانه مربوط درج می‌شود.
۷- خطوط تولیدی آلاینده هم به صورت تفکیکی و هم چنانچه کل واحد آلاینده باشد به صورت واحدی توسط سازمان حفاظت محیط زیست در پایگاه اطّلاعاتی واحد های آلاینده (موضوع تبصره ۳ ماده ۲۷ قانون مذکور) سازمان مزبور درج و در اختیار ادارات امور مالیاتی قرار می‌گیرد. بدیهی است مأموران مالیاتی با رعایت سایر مقرّرات مربوط از جمله مفاد تبصره ۱ ماده ۲۷ قانون مذکور که در نامه شماره 230/16206/د مورخ ۱۴۰۲/۳/۱۳ نیز تأکید شده است مکلّف به مطالبه عوارض سبز از واحدهای آلاینده شده‌اند.
۸- لازم به ذکر است ابلاغ تصویب‌نامه شماره ۲۴۱۶۷۰/ت ۵۹۷۹۳ مورخ ۱۴۰۱/۱۲/۲۷ هیات وزیران صرفاً در جهت تعیین معیارهایی نظیر شدّت، مدّت، نوع و مکان آلایندگی واحدهای آلاینده و اعلام نرخ آلایندگی واحدهای آلاینده (۰/۵، ۱ و ۱/۵) در پایگاه اطّلاعاتی واحدهای  آلاینده مارالذکر می‌باشد. لذا عدم ابلاغ تصویب‌نامه مذکور در موعد مقرّر در قانون و یا عدم تعیین نرخ آلایندگی واحدهای آلاینده در پایگاه اطّلاعاتی سازمان حفاظت محیط زیست حسب مورد، موجبی برای عدم مطالبه عوارض آلایندگی از واحدهایی که نام آنها (بدون تعیین شدّت و نرخ آلایندگی) در پایگاه اطّلاعاتی واحدهای آلاینده سازمان حفاظت محیط زیست به عنوان واحدهای آلاینده درج شده، با رعایت مفاد تبصره‌های ۴ و ۵ ماده ۲۷ قانون یادشده نمی‌باشد. بنابراین اعلام واحد به عنوان واحد آلاینده توسط سازمان ذی صلاح، مشمول پرداخت عوارض سبز به نرخ حداقلی می‌باشد. ضمناً رعایت مفاد تبصره‌های ۴ و ۵ ماده ۲۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوّب ۱۴۰۰ وفق نامه شماره ۲۳۰/۵۲۲۱۸/د مورخ ۱۴۰۲/۸/۲ منضم به نامه شماره ۱۴۰۲/۲۳۰/۲۹۵۹۹ مورخ ۱۴۰۲/۶/۲۹ دفتر پالایش فراگیر محیط زیست سازمان حفاظت محیط زیست به ادارات کل امور مالیاتی اعلام شده است.
۹- لازم به توضیح است سازمان حفاظت محیط زیست در پایگاه اطّلاعاتی مذکور نام واحدهای آلاینده را با تعیین نرخ آلایندگی (۰/۵%) واحدهای مذکور به این سازمان اعلام نموده و در این راستا سازمان امور مالیاتی کشور حسب وظایف قانونی خود طی نامه شماره ۲۳۰/۱۶۲۰۶/د مورخ ۱۴۰۲/۳/۱۳ عنوان ادارات کل امور مالیاتی سراسر کشور، ضمن اعلام امکان بهره‌برداری از فهرست واحدهای آلاینده در سامانه های مربوط، مطالبه عوارض سبز موضوع ماده ۲۷ قانون مالیات برارزش افزوده مصوّب سال ۱۴۰۰ برای دوره‌های اعلامی (۱۴۰۰/۴ لغایت ۱۴۰۱/۴) را به نرخ نیم درصد (حداقل نرخ موضوع این ماده) مورد تأکید قرار داده است. همچنین اطّلاعات مربوط به واحدهای آلاینده در پایگاه اطّلاعاتی واحدهای آلاینده مشمول پرداخت عوارض سبز به صورت دوره‌ای درج و ملاک عمل برای ادارات امور مالیاتی می‌باشد. در اجرای مفاد تبصره ۹ ماده ۲۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده اصلاح و تغییر در نرخ و نام واحدهای آلاینده پس از ثبت در سامانه مربوط قابل پذیرش نبوده و تغییر و اصلاح در سامانه امکان‌پذیر نمی‌باشد. حسب فراز ابتدای تبصره مذکور سازمان حفاظت محیط زیست پس از اتمام مهلت زمانی مقرّر موضوع صدر ماده ۲۷ قانون یادشده نسبت به اعلام نرخ و فهرست واحدهای آلاینده برای دوره مالیاتی مورد نظر اقدام و برخلاف ادّعای شاکی پس از اعلام مراتب تغییر و ویرایش در سامانه‌های مربوط به سازمان امور مالیاتی کشور امکان پذیر نمی باشد.
۱۰- النهایه در صدر نامه شماره 230/16206/د مورخ ۱۴۰۲/۳/۱۳ سازمان متبوع، قید شده «واحدهای تولیدی، صنعتی، معدنی و خدماتی آلاینده که به تشخیص سازمان حفاظت محیط زیست، حدود مُجاز و استانداردهای  زیست محیطی را رعایت ننموده و در مهلت زمانی که از سوی سازمان مزبور برای آنها تعیین شده است، نسبت به رفع آلایندگی خود اقدام ننموده‌اند)، در واقع نامه مذکور با رعایت کلّیه شروط مقرّر در ماده ۲۷ قانون صادر شده و وفق نامه شماره ۱۴۰۲/۲۳۰/۹۷۰۴ مورخ ۱۴۰۲/۳/۸ دفتر پایش فراگیر محیط زیست سازمان حفاظت محیط زیست، تاریخ آلایندگی برای دوره چهارم سال ۱۴۰۰ (از ۱۴۰۰/۱۰/۱۰ تا پایان سال ۱۴۰۰) و دوره‌های اول لغایت چهارم سال ۱۴۰۱ به نرخ (۰/۵ درصد) اعلام و در پایگاه اطّلاعاتی مربوط نیز درج شده است.
شایان ذکر است تأخیر در اعلام دوره‌های مالیاتی مشمول عوارض سبز واحدهای آلاینده توسط سازمان حفاظت محیط زیست در راستای رعایت مهلت زمانی مقرّر در صدر ماده فوق الذکر از جانب سازمان حفاظت محیط زیست جهت رفع آلایندگی واحدهای آلاینده بوده است. با این وصف، نظر به معروضات و مستندات ارایه شده، رد شکایت شاکیان مورد استدعاست ."
هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۴۰۴/۱۱/۱۴ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است.

رای هیات عمومی
براساس ماده ۲۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوّب ۱۴۰۰/۳/۲: «واحدهای تولیدی، صنعتی، معدنی و خدماتی آلاینده که به تشخیص سازمان حفاظت محیط‌ زیست، حدود مُجاز و استانداردهای زیست‌ محیطی را رعایت نمی‌‌کنند، در صورتی که در مهلت زمانی که توسط سازمان مزبور برای آنها تعیین می‌شود، نسبت به رفع آلایندگی خود اقدام ننمایند براساس معیارهایی نظیر شدّت، مدّت، نوع و مکان آلایندگی با نرخ های نیم‌ درصد، یک‌ درصد و یک‌ و‌ نیم‌ درصد به مأخذ فروش کالا یا خدمات، مشمول عوارض سبز می‌شوند...» و به موجب تبصره ۴ همین ماده: «در صورتی که سازمان حفاظت محیط زیست نام واحدی را در پایگاه واحدهای آلاینده درج نماید یا سطح آلایندگی آن واحد را در پایگاه مزبور افزایش دهد، واحد مورد نظر از ابتدای دوره مالیاتی بعد حسب مورد مشمول عوارض سبز می‌‌شود یا نرخ عوارض مزبور برای آن واحد افزایش می‌‌یابد.» نظر به این که برمبنای موازین قانونی فوق، تشخیص واحدهای مشمول عوارض سبز در صلاحیت سازمان حفاظت محیط زیست قرار داده شده و در صورت تشخیص آلایندگی نیز وفق تبصره ۴ ماده ۲۷ قانون اخیرالذکر سازمان امور مالیاتی مکلّف به محاسبه و مطالبه عوارض متعلّقه است و این سازمان مرجع ارزیابی صحّت و سقم اقدامات سازمان حفاظت محیط زیست نیست تا بر فرض عدم صحت به تکلیف خود عمل ننماید، لذا بخشنامه شماره 230/16206/د مورخ ۱۴۰۲/۳/۱۳ معاون درآمدهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور خلاف قانون و خارج از حدود اختیار نیست و ابطال نشد. این رای براساس ماده ۹۳ قانون دیوان عدالت اداری (اصلاحی مصوّب ۱۴۰۲/۲/۱۰) در رسیدگی و تصمیم‌گیری مراجع قضایی و اداری معتبر و ملاک عمل است./
احمدرضا عابدی
رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری