تسري يا عدم تسري مفاد ماده 3 آئين نامه اجرايي موضوع تبصره 4 قانون استفاده از خدمات تخصصي و حرفه اي حسابداران رسمي

گزارش شماره 210/18645 مورخ 1383/10/26 معاونت محترم فني و حقوقي سازمان امور مالياتي کشور عنوان رئيس کل محترم سازمان حسب ارجاع آن مقام همراه با تصوير نامه شماره 253/32708 مورخ 1383/10/02 اداره کل امور مالياتي شرکت ها در جلسه مورخ 1383/11/13 شوراي عالي مالياتي مطرح است.
متن نامه معاونت محترم ياد شده بعد از ذکر عنوان و مقدمه عيناً به قرار زير مي باشد:
«در مورد تسري يا عدم تسري مفاد ماده 3 آئين نامه اجرايي موضوع تبصره 4 قانون استفاده از خدمات تخصصي و حرفه اي حسابداران ذيصلاح به عنوان حسابدار رسمي به نحوه تشخيص درآمد مشمول ماليات اشخاص حقوقي و حقيقي دو نظريه به شرح زير ابراز مي شود:
الف- ضمانت اجراي حکم ماده 3 آئين نامه اجرايي تبصره 4 قانون استفاده از خدمات تخصصي و حرفه اي حسابداران ذيصلاح به عنوان حسابدار رسمي (آثار معتبر نبودن صورت هاي مالي فاقد گزارش حسابرسي)، در تبصره همان ماده ظاهر و متجلي گرديده است، بدين بيان که ارائه تسهيلات از طرف مراجع مذکور در ماده 3 ياد شده، در مواردي که مستلزم ارائه صورت هاي مالي باشد، منوط به ارائه گزارش حسابدار رسمي يا موسسه حسابرسي موضوع آئين نامه شده است، به عبارت ديگر ما به ازاي ارائه صورت هاي مالي فاقد گزارش حسابرسي و بازرسي قانوني يا گزارش حسابرسي، ممنوعيت ارائه تسهيلاتي است که توسط مراجع مندرج در ماده 3 آئين نامه قابل ارائه مي باشد، لذا اين بي اعتباري قابل تسري به موارد غير از استفاده از تسهيلات نبوده و اصولاً ناظر به نحوه تشخيص درآمد مشمول ماليات که به موجب قانون ماليات هاي مستقيم مصوب اسفند ماه 1366 و اصلاحيه هاي بعدي آن داراي مقررات مخصوص به خود مي باشد نخواهد بود و استناد ماموران مالياتي به حکم ماده 3 مزبور براي تشخيص علي الرأس موجه به نظر نمي رسد و موارد تشخيص علي الرأس همان است که در ماده 97 قانون مذکور تصريح شده است و لاغير و گذشته از موارد فوق چون تبصره ماده 3 معطوف به مراجع مذکور در همان ماده است، به لحاظ اصول حقوقي، مراد، مراجعي هستند که تسهيلات ارائه مي نمايند، لذا به ملاحظه اينکه سازمان امور مالياتي کشور علاوه بر اينکه ارائه کننده تسهيلات نيست، چون ماموران آن نيز ملزم به تشخيص درآمد مشمول ماليات بر اساس مصرحات قانون ماليات هاي مستقيم مي باشند، از اين جهت نيز نبايد سازمان را براي تشخيص درآمد مشمول ماليات تابع حکم مقرر در ماده 3 آئين نامه و بالمال بي اعتبار دانستن صورت هاي مالي فاقد گزارش حسابرسي و بازرسي قانوني يا گزارش حسابرسي دانست.
ب- به موجب ماده 3 آئين نامه موصوف، صورت هاي مالي اشخاص موضوع ماده 2 آئين نامه که حسب مورد فاقد گزارش حسابرسي و بازرسي قانوني يا گزارش حسابرسي باشد، در مراجع مذکور در ماده 3 آئين نامه ياد شده معتبر نمي باشد. لذا سازمان امور مالياتي کشور چون مؤسسه دولتي است ملزم به تبعيت از حکم مقرر (معتبر نبودن صورت هاي مالي) در اين ماده مي باشد و معتبر نبودن صورت هاي مالي مقرر در ماده ياد شده اگر چه به عنوان يکي از موارد تشخيص علي الرأس در ماده 97 قانون ماليات هاي مستقيم احصاء و تصريح نشده است، لکن با توجه به آئين نامه مورد نظر بايد از جمله موارد علي الرأس محسوب گردد.
عليهذا با توجه به اهميت مورد مطروحه و به لحاظ اينکه ادارات امور مالياتي در اين مورد مواجه با ابهام هستند، پيشنهاد مي شود موضوع در اجراي بند 3 ماده 255 قانون ماليات هاي مستقيم در شوراي عالي مالياتي مطرح و منتهي به اظهارنظر گردد.»
اينک شوراي عالي مالياتي با حضور اعضاء امضاء کننده صورتجلسه ضمن مطالعه گزارش مزبور و همچنين نامه اداره کل امور مالياتي شرکت ها و پس از شور و تبادل نظر در اين خصوص به شرح زير اعلام رأي مي نمايند:
تبصره 1 ماده 272 الحاقي قانون ماليات هاي مستقيم مشعر بر آن است که در صورت تسليم گزارش حسابرسي مالياتي تنظيم شده بوسيله حسابداران رسمي از سوي مؤديان ذيربط، اداره امور مالياتي بايستي حسب شرايط مندرج در مقررات مزبور، گزارش تسليمي را قبول و بر آن اساس برگ تشخيص ماليات صادر نمايند. با اين ترتيب مقررات ياد شده متضمن تکليف و اجبار قانوني مؤديان براي ارجاع کار حسابرسي يا بازرسي قانوني به حسابداران رسمي نبوده بلکه مقررات آئين نامه اجرائي موضوع تبصره 4 ماده واحده قانون استفاده از خدمات تخصصي و حرفه اي حسابداران رسمي مصوب هيأت وزيران براي برخي از شرکت ها و مؤسسات چنين تکليفي پيش بيني نموده و ضمانت اجرائي آن هم اين است که در صورت عدم انجام تکاليف، شرکت ها و مؤسسات مزبور از تسهيلات سازمان هاي دولتي محروم مي گردند، بنابراين تحليل و اظهار نظر معاونت محترم فني و حقوقي سازمان متبوع به شرح بند الف گزارش فوق الاشاره صحيح و قانوني به نظر مي رسد، در نتيجه مقررات اخير و حکم ماده 272 قانون مذکور و تبصره هاي ذيل آن نافي ساير تکاليف ماموران مالياتي مقرر در قانون ماليات هاي مستقيم که در فرآيند مالياتي به منزله يک قانون خاص وارد بر قوانين عام ديگر مي باشند، نخواهد بود و با اين اوصاف عدم تسليم گزارش هاي حسابرسي مالي و مالياتي تنظيمي وسيله حسابداران رسمي به تنهايي به منزله ادله قانوني براي تشخيص درآمد مشمول ماليات به طريق علي الرأس نمي باشد و در اينگونه موارد ماموران مالياتي مربوط مکلف به اقدام بر مبناي مقررات ماده 97 و ديگر احکام قانون ماليات هاي مستقيم حسب مورد خواهند بود.
سيد محمود حميدي- محمد رزاقي- علي اکبر نور بخش- محمد علي سعيد زاده- اسد اله مرتضوي- داريوش آل آقا- حسن عباسي پناه- غلامرضا نوري- اسماعيل ملکان